Her ülkede olduğu gibi ülkemizde de devlet tarafından farklı isimler altında ve farklı gerekçelerle vergi toplanmaktadır. Bireyin devlete karşı olan en önemli görevi vergi ödemektir. Buna karşın devle ise halktan vergi toplarken bireyin hak ve özgürlüklerini ihlal etmemesi gerektiği gibi, tüm vatandaşlara eşit ve adaletli davranması gerekmektedir. Halktan toplanacak olan keyfi ve hukuka aykırı vergilerin, bireyin devlete karşı duyduğu güveni derinden sarsacağı unutulmamalıdır.
Yazımızda ele alacağımız konu, kanuni temsilcilik görevini devralan kişinin görev süresi dışındaki borçlardan sorumlu tutulması ve vergi mükellefi haline gelmesinin, hukukun eşitlik ilkesi ve vergilerin toplanmasında hakkaniyetli davranılması ilkesinin açıkça ihlalidir.
I.Genel Olarak
Vergi hukuku, devletin kamu gücünü kullanarak bireylerin temel hak ve özgürlüklerine müdahalesini düzenleyen hukuk dallarından biri olması itibariyle hukuk devleti ilkesi ve dolayısıyla hukuki güvenlik ilkesi ile yakından ilişkilidir.
Vergi hukukunda devletin sahip olduğu kamu gücü, vergilendirme yetkisi olarak adlandırılır. Bu yetki “devletin ülkesi üzerindeki egemenliğine dayanarak vergi alma konusunda sahip olduğu hukuki ve fiili gücü olarak” tanımlanabilir. Devlet bu yetkiye dayanarak, kamu hizmetlerinin finansmanı amacıyla vatandaşlarının gelirlerine ortak olmaktadır. Devletin kamu hizmetlerinin finansmanı gibi bir amacı olduğu ifade edilebilirse de, hukuk devleti ilkesi çerçevesinde bireyin çıkarlarının da vergilendirme yetkisi karşısında korunması gerekir. Vergilendirme yetkisinin keyfi ve sınırsız kullanımı bireylerin hak ve özgürlüklerinin ihlaline sebebiyet verecektir.[1]
Hukuki güvenlik ilkesi, vergi hukukunda önemli bir kavramdır. Nitekim bu ilke sayesinde, vergi yükümlülerine, devletin vergilendirme aracılığıyla yapacağı işlemleri önceden öngörebilme ve bu işlemlere göre tutum takılanabilme imkânı sağlanır. Böylece bireyler geleceğe yönelik planlarını güven içinde yapabilecekleri gibi vergilendirmedeki keyfilikte önlenebilecektir. Hukuki güvenlik ilkesi, vergilendirmede belirlilik, vergilendirmede kıyas yasağı ve vergi normlarının geriye yürümezliği ilkelerini kapsamaktadır. Bahse konu ilkeler aracılığıyla vergilendirme yetkisi sınırlandırılmış ve böylece hukuki güvenlik sağlanmış olur.
Vergilendirmede hukuki güvenliğin sağlanması için gerçekleşmesi gerekli koşullardan biri de vergi normlarının geriye yürümemesidir. Vergi normlarının geçmişte meydana gelen olaylara uygulanması hukuki güveni zedeler. Çünkü bireyler yaşamlarını sürdürürken ekonomik yönden alacakları kararları, yürürlükteki vergi normlarına göre alırlar.
Vergilerin yasallığı ilkesi de Anayasa’da yer almış ve böylece anayasal bir kurum halini almıştır. T.C. Anayasası’nın[2] (“Anayasa”) 73. Maddesinde verginin yasallığı ilkesi düzenlenmiştir. Buna göre idare tarafından halktan alınacak vergilerin yasal dayanağı olması gerekmektedir. Kanunda düzenlenmeyen hususlar hakkında halktan vergi toplanamayacaktır.
II. Mevzuat
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un (“Kanun”)[3] mükerrer 35. maddesine konulan beşinci Ek Fıkra’[4] (“Ek Fıkra”) ile birlikte, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci veya teşekkülü idare edenlerin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulmuşlardır.
Ayrıca altıncı Ek Fıkra’da ise, Vergi Usulü Kanunu’nun[5] (“VUK”) kanuni temsilcilerin sorumluluklarını ortadan kaldıran hükümlerinin de uygulanmayacağı belirtilmiştir.
Yürürlüğe giren beşinci ve altıncı Ek Fıkra’lar, şirket ortaklığının devri halinde kamu borcunun ödenmemesinden dolayı o dönemde kanuni temsilci yetkisine dahi sahip olmayan ortağın da müteselsilen sorumluluğuna gidilebilmesi sonucunu doğurmuştur. Bu yasal düzenlemeden mütevellit, kanuni temsilci yetkisine dahi sahip olmayan şirket ortağı, başkasının kusurundan kaynaklanan ve başkasının yapmış olduğu eylem veya ihmali sonucunda oluşacak sorumluluğa ortak olmak zorunda kalmıştır. Böylelikle kanuni temsilciler kusursuz sorumluluk ilkesinden dolayı kendileri kusursuz hareket etmiş olsalar dahi yükümlülük altına girmişlerdir. Bu durum vergilerin eşit toplanması ilkesinin açıkça ihlaline sebebiyet vermiştir. Birey kendi sorumluluk veya yükümlülüklerinden kaynaklanmayan vergileri ödemek zorunda bırakılması Anayasa’nın 73. maddesine aykırı sonuçlar doğuracağı gibi bireysel hak ve yükümlülüklerinde zedelenmesine sebebiyet verecektir. Zira bahse konu Ek Fıkra’lar Anayasa Mahkemesi tarafından hukuka aykırı bulunmuş ve iptal edilmişlerdir.
III. Anayasa Mahkemesi’nin Kanun’un Mükerrer 35. Maddesini İptal Sebepleri
Kanun’un mükerrer 35. maddesine konulan Ek Fıkra’ların Anayasa’nın 2. maddesine aykırı olduğunu ileri süren Danıştay 4. Dairesi, Anayasa Mahkemesi’ne Ek Fıkra’ların iptal edilmesi için başvuruda bulunması üzerine Anayasa Mahkemesi, başvuruyu Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerini göz önünde bulundurarak değerlendirmiştir. Ayrıca vergi toplanması esnasında hakkaniyete uygun davranılmasını ve hukuk devleti ilkesinin gözetilmesi gerektiğini vurgulamıştır. Anayasa’nın 73. maddesine göre, herkes kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücünün yettiği ölçüde vergi vermekle mükelleftir. Ayrıca vergi yükünün adaletli ve dengeli maliye politikasının sosyal amacı olduğu vurgulanmıştır. Nitekim bu kavramlar Anayasa’nın 2. maddesinde belirtilen hukuk devleti ilkesini oluşturan kavramlardır. Adalet ve eşitlik kavramlarının ihlal edildiği yerde hukuk devleti ilkesinden bahsedilemeyecektir.
Kanun’un mükerrer 35. maddesine göre, kanuni temsilcilere yüklenen bir görevin yerine getirilip getirilmediğine bakılmaksızın kanuni temsilcilik sıfatının taşınıyor olması vergi mükellefiyeti için yeterli olarak görülmekte ve kusursuz sorumluluk ilkesi benimsenmektedir. Kusursuz sorumluluğun gerçekleşmesi için kamu alacağının asıl borçlunun mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması yeterli görülmektedir. Vergi alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilci veya teşekkülü idare edenlerin farklı şahıslar olmaları durumunda ilgili şahıslar, vergi alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulacaktırlar. Tam bu noktada hukuk devleti ilkesi önem kazanmaktadır. Bu ilkenin ön koşullarından biri olan hukuk güvenliği ile kişilerin hukuki güvenliğinin sağlanması amaçlanmaktadır. Hukuk güvenliği ilkesi, hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletinde yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar. Vergi mükellefleri ve sorumluları ne kadar vergi ödeyeceklerini, sorumluluklarının kapsam ve sınırını önceden bilmeleri hukuk güvenliğinin ön koşuludur. Herkesin bağlı olacağı hukuk kurallarını önceden bilmesi, tutum ve davranışlarını buna göre düzene sokabilmesi için hukuk güvenliği ve belirlilik ilkesine riayet edilmesi gerekmektedir.
Kişinin kanuni temsilci olmadığı bir dönemdeki işlemlerden müteselsilen sorumlu olması hukuki güvenlik ilkesinin ihlaline yol açacaktır. Hukuk devletinin temel ilkelerinden biri olan belirlilik ilkesi de Ek Fıkra ile ihlale açık hale gelmiştir. Zira Ek Fıkra ile düzenlenmek istenen hususlar, uygulanacak yasal düzenlemelerin herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır bir şekilde olması gerektiği gibi düzenlenmemiştir.
Yüksek Mahkeme’nin gerekçeli kararında dikkat edilmesi gereken en önemli husus, amme alacağının doğduğu veya ödenmesi gerektiği zamanlarda kanuni temsilcilerin farklı kişiler
olması ihtimalidir. Ek Fıkra’lar ile getirilen düzenlemeye göre, vergi ve diğer mali ödev ve sorumluluklarını zamanında ve eksiksiz olarak yerine getiren kanuni temsilciler, sonradan kendilerinin görevde olmadığı ve müdahale şanslarının bulunmadığı bir dönemde gerçekleşen bir eylemden dolayı müteselsilen sorumlu tutulabileceklerdir. Bu durum Anayasa’nın 2. maddesine aykırı bir düzenleme idi. Devlet kamu hizmetlerini yürütebilmek için gerekli görülen mevzuat düzenlemelerini yapma yetkisine haizdir. Lakin bu yetki bireyin temel hak ve hürriyetlerini zedelemeyecek nitelikte olmalı ve içerisinde genel hukuk ilkelerini ihlal edici unsurlar barındırmamalıdır.
Adalet ve hakkaniyet ilkeleri karşısında, bireyin bu şekilde belirsiz ve güvencesiz bir biçimde kendi kusurundan kaynaklanmayan sebeplerden dolayı, başkalarının eylem veya ihmali sonucu oluşacak sorumluluğa ortak olması adalet ve hakkaniyet kavramlarına aykırıdır. Bu sebeplerden dolayı itiraz konusu kural Anayasa Mahkemesi tarafından hukuk devleti ilkesine aykırı bulunmuştur.
IV. Sonuç
Anayasa Mahkemesi, Kanun’un mükerrer 35. maddesine konulan beşinci ve altıncı Ek Fıkra’ların Anayasa’ya aykırı olduğuna karar vererek, iptal etmiştir.[6]
Böylece bundan sonraki süreçte görev devralan kanuni temsilciler için önceki dönemlerden kaynaklanan kamu borçlarından müteselsilen sorumlu olunması ihtimali ortadan kalkmıştır. Böylece mali yükümlülüklerini noksansız ve zamanında ifa etmiş olan kanuni temsilcilerin görevde olmadıkları dönemler için müteselsilen sorumlu tutulamayacaklardır.
Herhangi bir kusuru olmadığı halde asıl mükellefin vergi borçları kendisinden istenen kanuni temsilciler, Anayasa Mahkemesi’nin bu iptal kararı öncesinde dava açmış veya dava açma süresi geçmemişse, bu davalarda, Anayasa Mahkemesi’nin iptal kararının uygulanmasını talep edebileceklerdir.
Buna karşın kusurlu olmadığı halde iptal edilen hüküm çerçevesinde vergi veya ceza ödemek zorunda kalmış olan kanuni temsilciler de ödedikleri bu tutarları kusurlu olan kişi ya da kişilere “rücu etme” haklarını adli yargıda arayabilirler.
Av. Anıl Coşkun
info@anil-coskun.com
Web sitemizdeki tüm makale ve içeriklerin telif hakkı Av. Anıl Coşkun’a aittir. Tüm makaleler hak sahipliğinin tescili amacıyla elektronik imzalı zaman damgalıdır. Sitemizdeki makalelerin kopyalanarak veya özetlenerek izinsiz bir şekilde başka web sitelerinde yayınlanması halinde hukuki ve cezai işlem yapılacaktır.
[1] Kırbaş, Sadık, Vergi Hukuku, Temel Kavramlar, İlkeler ve Kurumlar, S.35.
[2] 9.11.1982 tarihli ve 17863 Mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren, 18.10.1982 tarihli ve 2709 sayılı Kanun.
[3] 28.7.1953 tarihli ve 8469 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren, 21.7.1953 tarihli ve 6183 sayılı Kanun.
[4] 6.6.2008 tarihli ve 26898 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren, 4.6.2008 tarihli ve 5766 sayılı Kanun.
[5] 12.1.1961 tarihli ve 10705 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren, 4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Kanun.
[6] 3.4.2015 tarihli ve 29315 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan, E. 2014/144 K. 2015/29, 19.3.2015 tarihli Anayasa Mahkemesi kararı.